III. Aufbau und System des UZK

Der UZK spiegelt die Doppelnatur des Zollrechts wider: Einerseits gibt er (die klassischen) Antworten auf abgabenrechtliche Fragestellungen, andererseits kleidet er Institute der Handelspolitik in ein Rechtsgewand. Klassische Gegenstände des Abgabenrechts sind das Zollschuld(ner)-, Zolltarif- und Zollwertrecht, während mit der Regelung der besonderen Zollverfahren[1] Instrumente der Handelspolitik der Gemeinschaft konturiert und mit abgabenrechtlichen Belangen abgestimmt werden.

Der UZK ist gegliedert in neun Titel. Diese lassen sich in drei Blöcke zusammenfassen, nämlich in das formelle Zollrecht (Zollverfahrensrecht) – Titel IV-VIII -, in das materiellen Zoll(schuld)recht (Abgabenrecht) – Titel II und III – beides eingeklammert durch Allgemeine Regeln – Titel I – zu Beginn sowie Schlussbestimmungen -Titel IX -.

1. Zollschuldrecht

Das Zollschuldrecht – geregelt im III. Titel des UZK (Art. 77-126 UZK) – normiert das Entstehen und Erlöschen der Zollschuld, bestimmt den Zollschuldner und legt die Modalitäten der Abgabenerhebung fest.

Das Zollschuldrecht ist geprägt durch den Dualismus[2] zwischen (formell) vorschriftgemäßen einerseits und vorschriftswidrigen Einfuhren („unregelmäßige Zollschuld“ bzw. Verfehlungen“) andererseits. Im ersteren Fall – der für die überwiegende Mehrheit der Einfuhren zutrifft – entsteht die Zollschuld gem. Art. 77 UZK, wenn eine abgabenpflichtige Nichtunionsware (vormals: Nichtgemeinschaftsware) – nach Eingangsanmeldung,[3] Verbringung und Gestellung[4] – zum zollrechtlich freien Verkehr überlassen wird (Art. 201 Abs. 2 UZK: „Statuswechsel“). Im letzteren Fall (vormals Art. 202-204 ZK, jetzt – zusammengefasst – Art 79 UZK) entsteht die Zollschuld als – oftmals vorsätzliche – Folge der Zuwiderhandlung gegen zollrechtliche Vorschriften, indem Pflichten nicht erfüllt oder Waren unter Verstoß gegen die Anmeldungs- und Gestellungs-pflicht verbracht oder der zollamtlichen Überwachung entzogen wurden.

Der UZK sieht einen weiten, abschließend[5] definierten Kreis von Verpflichteten vor, die gesamtschuldnerisch haften (Art. 84 UZK). Neu ist die – im Gegensatz zu Art. 201 Abs. 3 ZK – neben dem Anmelder / Vertretenem angeordnete weitere Zollschuldnerschaft des Lieferanten falscher Daten gem. Art. 77 Abs. 3 UZK.

Die Neuregelung der Zollschuld-Erlöschenstatbestände in Art. 124 UZK (bisher Art. 233, 234 ZK) trägt dem in Art. 125 UZK bekräftigten Paradigmenwechsel „Sanktion vor Zollschuld“ Rechnung.[6]

Zum Zollschuldrecht rechnen ferner die Vorschriften über Sicherheitsleistung (Art. 89-100 UZK) sowie über Erstattung / Erlass von Abgaben (Art. 116-123 UZK). Die Erstattungs- bzw. Erlassregelungen des UZK überlagern die Vorschriften der AO (§§ 129, 172 ff, 169-171 AO) über die Korrektur von Abgabenscheiden.[7] Wegen dieser Überlagerung stellt die Bestandskraft von Einfuhrabgabenbescheiden kein rechtliches Hindernis für eine Erstattung oder einen Erlass nach dem (U)ZK dar.[8] Die Regelungen sind im Zollrecht von erheblicher Bedeutung.[9] Hervorzuheben ist die Billigkeits-Generalklausel des Art. 120 UZK (vormals Art. 239 ZK), wonach Zollschulden erlassen werden müssen, wenn „besondere Umstände“ vorliegen.[10] Ebenso ist die für die Praxis ungemein wichtige vormalige Vertrauensschutzregelung des Absehens von der Nacherhebung (Art. 220 Abs. 2 b) ZK) nunmehr in Art. 119 UZK als Erlass- bzw. Erstattungstatbestand ausgestaltet.[11]

2. Zolltarifrecht

Die Höhe der Zollschuld ist abhängig zum einen vom Zollwert der Ware und zum anderen vom Zollsatz – seit jeher als „Zolltarif“ bezeichnet –, der sich aus der Einreihung der Ware in ein Warenverzeichnis ergibt, soweit keine Sonderregeln greifen.

Die Einreihung der Ware in das Warenverzeichnis – Zolltarifschema – bildet den Ausgangspunkt für sämtliche sich an die Wareneinfuhr anschließenden Maßnahmen (Erstellung von Handelsstatistiken, Einfuhr- und Exportbeschränkungen (VuB), Ausfuhrerstattungen oder Produktionsbeihilfen, Bestimmung der Umsatz- oder Verbrauchsteuerpflicht, Festlegung von Ursprungsregeln). Maßgebliches Zolltarifschema, auf das Art. 56 UZK (Art. 20 ZK) referenziert, ist der in der VO (EWG) 2658/87 festgelegte Gemeinschaftszolltarif (GZT), der seinerseits auf dem internationalen System der Kombinierten Nomenklatur (KN) beruht. Eine einheitliche Interpretation und Anwendung der Zollnomenklaturen bildet eine Schlüsselrolle im internationalen Handel.

Die Ermittlung des Zollsatzes setzt zunächst die Einordnung in das Zolltarifschema voraus. Ein Zolltarifschema weist jeder Ware einen Zollsatz zu.[12] Die Zollsätze des GZT sind heutzutage überwiegend Wertzollsätze.[13] Ein Wertzollsatz gibt an, wieviel Prozent Zollabgabe von der Bezugsgröße Zollwert zu erheben sind. Aus seiner Zielrichtung als Instrument der Wirtschaftspolitik heraus weist das Zolltarifrecht eine Vielzahl optionaler und flexibler Elemente auf, die für ein klassisches, d.h. primär einem verstetigten Finanzaufkommen verpflichtetes Abgabenrecht untypisch sind. Die Steuerung der Warenströme durch tarifäre Maßnahmen ist Kerninstrument der Außenhandelspolitik.[14]

Zu unterscheiden sind:

Regelzollsätze sind die Zollsätze, die die EU allgemein und unbefristet gegenüber Drittstaaten angewendet. Die Regelzollsätze beruhen zumeist auf vertraglichen Vereinbarungen[15] und steigen i.d.R. mit dem Verarbeitungsgrad[16] der eingeführten Ware. Sie können jedoch nach Bedarf zeitlich – Zollaussetzung – und/oder mengenmäßig – Kontingentierung[17] – beschränkt werden.[18]

Präferenzzollsätze stellen eine Vorzugsbehandlung dar, die ein Zollregime privilegierten Handelspartnern, z.B. Freihandelszonen oder Entwicklungsländern, einräumt. Zollpräferenzmaßnahmen sollen dazu beitragen, Handelsschranken abzubauen und internationalen Handel zu fördern. Entscheidendes Kriterium für die Inanspruchnahme von Präferenzen ist der Warenursprung. Angesichts der internationalen Arbeitsteilung und der unterschiedlichen Zwecke hat sich ein kompliziertes, abgestuftes System von Ursprungsregeln etabliert.[19] Ein wichtiges Abgrenzungsmerkmal ist der sog. Tarifsprung.[20]

Antidumping- und Ausgleichszölle versetzen die EU in die Lage, ihre produzierende Wirtschaft vor unlauteren Handelspraktiken zu schützen. Von Dumping spricht man, wenn Waren zu Preisen, die unter dem Normalwert der Ware auf dem Heimatmarkt liegen, in die Gemeinschaft exportiert werden.[21] Ausgleichszölle dienen der Abwehr von (drohenden) Schädigungen gemeinschaftlicher Wirtschaftszweige durch die Einfuhr von Waren aus Drittländern, die durch staatliche Subventionen verbilligt worden sind. Das Procedere ist geregelt in den sog. Grundverordnungen.[22] Es handelt sich um ein Sondergebiet des Zollrechts, das für einen beschränkten Wirtschaftskreis, dann aber wegen der Höhe der Abgaben und einhergehender strafrechtlicher Risiken von besonderer Bedeutung ist.[23]

Schutzzölle ermöglichen eine zeitlich begrenzte Möglichkeit der Korrektur von Wettbewerbsbedingungen infolge überraschender und schädigender Handelsentwicklung.[24]

Retorsionszölle sind – nach GATT zulässige – Kampfmittel im Handelskrieg. Kennzeichen ist gemeinhin ihre Nichtkonnexität.[25] Sie pflegen gezielt auf wirtschaftlich sensible Wareneinfuhren von Handelsnationen verhängt zu werden, mit denen die EU wegen anderer Fragen in Streit geraten ist.

Wegen der Komplexität und wirtschaftlichen Auswirkung der Einreihung kann der Wirtschaftsbeteiligte eine verbindliche Zolltarifauskunft (vZTA)[26] beantragen. Hierbei handelte es sich nach altem Recht (Art. 12 ZK) um einen ausschließlich begünstigenden Verwaltungsakt, der die Zollbehörden aller Mitgliedstaaten, aber nicht den Berechtigten selbst band. Die Neuregelung des Art. 33 UZK erstreckt die Bindungswirkung auch auf den Wirtschaftsbeteiligten, gleichzeitig wird die Verbindlichkeitsdauer von 6 auf 3 Jahre verkürzt.[27]

3. Zollwertrecht

Bezugsgröße für die Anwendung des Zolltarifs ist der Zollwert. Das Zollwertrecht[28] ist das Rechtsgebiet, das den Verzollungsmaßstab vorgibt, d.h. die Bemessungsgrundlage festlegt. Die Bedeutung des Zollwertrechts ergibt sich daraus, dass durch einheitliche Maßstäbe für die Warenbewertung der Verlagerung von Warenströmen, damit verbunden Einnahmeverlagerungen und Wettbewerbsverzerrungen, vorgebeugt wird. Das moderne Zollwertrecht wird durch den Wertzoll beherrscht. Spezifische Verzollungsmaßstäbe bilden die Ausnahme.[29] Rechtsgrundlage für die Zollwertermittlung bilden die Art. 69–76 UZK (Art. 28–36 ZK). Charakteristisch ist eine genau einzuhaltende Stufenfolge,[30] deren Regelfall der Transaktionswert ist. Darunter ist der bei einem Verkauf zur Einfuhr in das EU-Zollgebiet tatsächlich gezahlte oder zu zahlende Preis für die Ware zu verstehen, sofern dieser nicht durch Verbundenheit beeinflusst ist. Diesem Wert sind bestimmte Kosten hinzu- bzw. abzurechnen (Art. 71, 72 UZK), sofern sie im Rechnungspreis nicht bzw. enthalten sind. Neu ist in diesem Regelungszusammenhang, dass der optionale Ansatz des sog. Vorerwerberpreis[31] (Art. 147 ZK-DVO) weggefallen ist und die Möglichkeiten der Hinzurechnungen, zumal im Bereich der Lizenzen erweitert worden sind.[32]

4. Zollverfahren

Der Schwerpunkt[33] des UZK liegt auf dem Zollverfahrensrecht und hier wiederum auf den Regeln für die Zollverfahren, die Art. 5 Nr. 16 ZK als numerus clausus vorgibt. Die Überführung der Ware in ein Zollverfahren verlangt eine zollrechtliche Bestimmung, zu deren Erhalt es einer Zollanmeldung (Art. 158 ff UZK) oder Mitteilung des Wirtschaftsbeteiligten bedarf. Das Zollverfahren, zu dem die Masse aller Einfuhren abgefertigt wird, ist das Zollverfahren der Überlassung zum zollrechtlich freien Verkehr (Art. 201 UZK)[34], durch den Nichtunionsware – im Regelfall nach Festsetzung und Entrichtung der Grenzabgaben – zu Unionsware wird.[35] In den besonderen Zollverfahren[36] (Art. 210–262 UZK) kommt der Wirtschaftszollcharakter zum Ausdruck. Ihre wirtschaftliche Bedeutung gewinnen die besonderen Zollverfahren (insbes. Versand[37], Zolllager[38], Veredelung[39]) dadurch, dass hier gemeinhin die Zollvolumina im reziproken Verhältnis zum begrenzten Kreis der Nutzer stehen.

5. Allgemeine Bestimmungen

Für die Entwicklung des Zollrechts bedeutsam sind die allgemeinen Vorschriften, die die vorstehend unter 1.- 4. behandelten Teilgebiete des UZK einrahmen. Die Bestimmungen des Titel I Abschnitte 1-3 (Art. 1-37 UZK) enthalten die Grundstruktur eines Allgemeinen Teils des Unionszollrechts, Abschnitt 4 (Art. 38-41 UZK, vormals Art. 5 a ZK) baut die Vorzugsstellung des zugelassenen Wirtschaftsbeteiligten (Authorized Economic Operator, AEO) weiter aus, der Abschnitt 6. des I. Titels (Art. 43–45 UZK, vormals Art. 243–246 ZK) normiert einen unionweit verbindlichen Mindeststandard[40] an Rechtsschutz. Die Schlussbestimmungen des Titel IX beinhalten Aussagen zur Entwicklung elektronischer Systeme (Art. 16 UZK), Vereinfachungen, Befugnisübertragungen sowie Anwendungs- und Übergangsfristen. Art. 278 UZK sieht eine Übergangsfrist bis zum 31.12.2020 für den flächendeckenden Einsatz von IT-Systemen in allen Mitgliedstaaten zur Zollabwicklung vor.[41] Die Zollabfertigung und -überwachung in Deutschland erfolgt durch das – weitgehend beleglose – Automatisierte Tarif- und Lokale AbwickungsSystem ATLAS.[42] In diesem Zusammenhang kommt der sog. EORI-Nummer (Economic Operators Registration and Identification Number) – gewissermaßen die zollrechtliche Steuernummer – erhebliche zollverfahrensrechtliche Bedeutung zu.

IV. Zollverwaltung

Die Anwendung des Gemeinschaftszollrechts erfolgt – dem europarechtlichen Subsidiaritätsprinzip entsprechend – durch die nationalen Zollverwaltungen. In Deutschland war dies bis Ende 2015 eine Bundesverwaltung mit analoger dreistufiger[43] Struktur zur Steuerverwaltung in Länderhoheit. Zum 1.1.2016 wurden die bisherigen Mittelbehörden[44] als Fachdirektionen (§ 5 a Abs. 2 FVG) in eine neu gegründete Generalzolldirektion (GZD) als Bundesoberbehörde überführt.[45] Besondere Kritik hat die Überführung des Zollfahndungsdienstes (ZFA) mit dem Zollkriminalamt (ZKA) in Köln als Zentralstelle erfahren, dem die Funktion der Strafverfolgung und Bekämpfung von Zollstraftaten sowie typischen Begleitstraftaten[46] im Zusammenhang mit dem Grenzübertritt zufällt. Rechtsgrundlage ist das Zollfahndungsdienstgesetz.[47] Zur Zollverwaltung rechnet auch die im Sachgebiet E organisierte Finanzkontrolle Schwarzarbeit (FKS).[48]

Die Mittelerhebung und -verwaltung durch die mitgliedstaatlichen Zollverwaltungen erfolgt – abzgl. eines Verwaltungsanteils – für Rechnung der EU.[49] Die Zolleinnahmen sind ein nicht zu vernachlässigender Bestandteil des EU-Haushalts. Das Verhältnis der EU zu den nationalen Zollverwaltungen ist bisweilen gespannt. Die EU argwöhnt mitunter eine zu wenig energische Durchsetzung ihrer Finanzinteressen durch die Mitgliedstaaten. Die nationale Zollverwaltung wiederum fürchtet nichts so sehr wie die Anlastung.[50]

V. Zollbetriebsprüfung

Art. 48 UZK (vormals Art. 78 ZK) gestattet nachträgliche Kontrollen der Zollbehörden nicht nur auf Antrag, sondern auch vom Amts wegen. Dadurch kann die Richtigkeit und Vollständigkeit der in verschiedenen Zollanmeldungen gemachten Angaben auch noch nach Überlassung der Ware überprüft werden. Art. 48 UZK ist damit EU-rechtliche Grundlegung der betrieblichen Außenprüfung. Die Vorschrift überlagert insoweit die §§ 193 ff AO, die subsidiär anwendbar bleiben.

Für die Zollprüfung gelten einerseits die bekannten, andererseits abweichende Spielregeln[51]:

– Der persönliche Anwendungsbereich ist weit gefasst: Zollprüfungen können auch bei am Einfuhrgeschäft beteiligten Dritten stattfinden.[52]

– Besonderheiten gegenüber der normalen Betriebsprüfung ergeben sich aus dem Fristen- und Verjährungsregime des UZK. Zollschulden unterliegen einer – relativ hemmungsresistenten – dreijährigen Regelverjährung (Art. 103 UZK). § 171 Abs. 4 AO findet in der zollrechtlichen Betriebsprüfung keine Anwendung, sofern kein Fall der Abgabenhinterziehung vorliegt.[53]

– Soweit die Zollbehörde bislang während laufender Prüfung „Vorabbescheide“ in die Welt zu setzen pflegte, wenn sie meinte, Anhaltspunkte für eine Nacherhebung zu haben und Verjährung drohte[54], könnte dieser Praxis die neue Hemmungsregelung in Art. 103 Abs. 3 lit. b UZK entgegen stehen.[55]

VI. Zollrechtsschutz

Rechtsschutz in Zollsachen wird – von seltenen Direktklagemöglichkeiten[56] vor dem EuGH abgesehen – durch die jeweiligen Rechtsordnungen der Mitgliedstaaten gewährt. In Deutschland unterliegen Maßnahmen der Zollverwaltung somit den allgemeinen Regeln des Steuerrechtsschutzes. Das Rechtsschutzniveau der AO/FGO übertrifft den in Art. 43-45 UZK / Art. 243-245 ZK etablierten gemeinschaftsweiten Mindeststandard.

Im Aussetzungsverfahren / Eilrechtsschutz werden die §§ 361 AO, 69 FGO durch Art. 45 UZK (vormals Art. 244 ZK) überlagert. Der zollrechtlich vorgegebene Entscheidungsmaßstab der „begründeten Zweifel“ entspricht dem der „ernstlichen Zweifel“ des nationalen Rechts.[57] Anders als im nationalen Recht werden die beiden Alternativen des Art. 45 UZK / 244 ZK als selbständig nebeneinander stehend interpretiert.[58] Liegt ein Aussetzungsgrund vor, ist der angefochtene Abgabenbescheid auszusetzen, und zwar obligat gegen Sicherheit, von der nur bei – dokumentierter – Feststellung „ernster wirtschaftlicher oder sozialer Schwierigkeiten“ des Zollschuldners abgesehen werden kann.

Der Hauptsache-Zollrechtsschutz erfolgt durch die Finanzgerichte[59] und in der Rechtsmittelinstanz durch den VII. (Zoll-)Senat des BFH. Obwohl Zölle auf Gemeinschaftsrecht beruhen und in die Gemeinschaftskasse fließen, also keine deutschen Steuern sind, rechnet § 3 Abs.3 AO sie zu den Bundessteuern, für die gem. § 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO der Rechtsweg zu den Finanzgerichten eröffnet ist. Für den Zoll als EU-determiniertes Recht spielt die Option des Vorabentscheidung gem. Art. 267 AEUV (ex-Art. 234 EGV; davor Art. 177 EGV) eine wichtige Rolle. Danach sind Instanzgerichte vorlageberechtigt, letztinstanzliche Gerichte zur Vorlage an den EuGH verpflichtet, wenn Zweifel über die Auslegung von Gemeinschafts(zoll)recht bestehen.

C. Zollabgabenstreit

Der Zoll gilt als „Spezialmaterie der spezialisierten Spezialisten“.[60] Wegen des Bedürfnisses der Wirtschaftsbeteiligten nach schnellem Warenerhalt sowie des faktischen Informationsgefälles ist die Streitkultur im Zollrecht – im Vergleich zum Steuerrecht – wenig ausgeprägt. Unbekanntes Recht, da nur selten auf die Probe gestellt, ist gefährliches Recht.[61] Fakt ist jedoch: Eine Hemmschwelle für den Zollstreit muss es nicht geben. Wer die Regeln des Steuerstreits beherrscht, verfügt damit zugleich über eine solide Basis, um – angereichert um spezielles Zollrechts-Know-how – erfolgreich auch den Zollstreit zu führen.[62]

I. Streitebenen

Die zielgerichtete Führung des Zollstreits verlangt, in jeder Lage des Verfahrens die unterschiedlichen Streitfelder und Streitebenen im Blick zu halten. Auf der Ebene der Zollverwaltung, zumal der Prüfungsdienste, steht die Ermittlung des Sachverhalts und der Bemessungsgrundlagen im Vordergrund. Im Einspruchsverfahren und mehr noch im finanzgerichtlichen Verfahren wandelt sich die Blickrichtung: Der Schwerpunkt liegt nun primär auf der Beurteilung des Sachverhalts „so, wie er sich nach Aktenlage darstellt“. Hinzu tritt ggf. die Entscheidung von streitigen Rechtsfragen. Ansatzpunkt für die Abwehr des Zollanspruchs kann es mithin sein, den Sachverhalt aufzurollen, denn mitunter fehlt es entgegen erstem Anschein an einem ausermittelten Sachverhalt.[63] Zumal in Verbund- und Umfangverfahren kann die Frage aufgeworfen werden, ob die Zollbehörde überhaupt alle ihr zugänglichen Informationen und Erkenntnisquellen (z.B. Zollfahndungsakten, Strafakten von Mitbeteiligten, Steuerakten Dritter, Zollbescheide gegen andere Beteiligte) herangezogen und – z.B. mit Blick auf eine Haftung bzw. Gesamtschuldnerauswahl – gehörig ausgewertet hat.[64] Ein erfolgversprechender Streitansatz kann ferner darin liegen, Übernahme von Sachverhaltsfeststellungen aus Strafverfahren in das Abgabenverfahren und vice versa durch substantiiertes Bestreiten zu verhindern.[65] Grundsätzlich ist in beide Richtungen zu prüfen. Deckungsgleichheit ist in der Praxis vielfach nicht gegeben. Insbesondere Feststellungen, die in einem (vorgängigen) Strafverfahren getroffen werden, haben einen anderen Fokus. Sie reichen zumeist zeitlich weniger weit – Auswirkung der unterschiedlichen Verjährungsfristen – und sind nicht selten insofern lückenhaft, als bestimmte Komplexe, die aus strafrechtlicher Sicht nicht ins Gewicht fallen, nicht aufgeklärt werden bzw. eine genaue Aufklärung z.B. wegen eines pauschalen Geständnisses unterbleibt. Hinzu tritt, soweit die Rechtmäßigkeit von Schätzungen zu überprüfen ist, der ewige Streit um die Schätzungsbasis: Die abgabenrechtliche Rückspiegelung auf frühere Zeiträume, für die keine Feststellungen getroffen werden konnten oder für die keine Belege existieren, ist nicht ohne weiteres zulässig.

II. Aussetzung der Vollziehung

Wie aus dem nationalen Abgabenrecht geläufig, muss auch im Zollstreit der Sofortvollziehbarkeit von Zollbescheiden ab der ersten Minute des Verfahrens Rechnung getragen werden. Entsprechend den nationalen Regelungen der §§ 361 Abs. 2 Satz 2 AO, 86a Abs. 3 Satz 2 SGG, 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO ermöglicht Art. 45 UZK (Art. 244 ZK) die Wiederherstellung des Suspensiveffekts des Rechtsmittels (in abgabenrechtlicher Terminologie: Aussetzung der Vollziehung). Das im Steuerstreit bewährte Repertoire der Aussetzungsargumente, allen voran § 364 AO, leistet auch im Zoll-Aussetzungsstreit gute Dienste. Nicht unbeachtet bleiben darf bei alledem, dass die Vollziehungsvoraussetzungen für Zollbescheide, wiewohl sie im Kern der Regelung des nationalen Rechts entsprechen, kleine aber feine Besonderheiten[66] aufweisen, die von Beginn an bei allen Abwehr- und Verteidigungsüberlegungen ins Kalkül gezogen werden müssen.

III. Überprüfung der Zollschuldnerschaft

Die Abwehr der Nacherhebung setzt sich in der Prüfung fort, ob der richtige Zollschuldner in Anspruch genommen worden ist. Während im statistischen Hauptfall der Überführung in den freien Verkehr (Art. 77 Abs. 3 UZK; Art. 201 Abs. 3 ZK) diese Frage sich allenfalls bei der im Zollrecht praktischen sog. indirekten Vertretung (Art. 5 Abs. 2 ZK)[67] stellen kann, greift der UZK bei den nunmehr in der Vorschrift des Art. 79 UZK zusammengefassten Zuwiderhandlungen (vormals Art. 202–204 ZK) – jeweils in Abs. 3 – nach einem abgestuften System auf Beteiligte als weitere Zollschuldner zurück. Da Abgrenzungskriterium für deren Inanspruchnahme ein „hinkender“ Bösgläubigkeitsnachweis[68] ist, lohnt sich der Streit, ob der festgestellte Sachverhalt diese Hürde nimmt. Hat die Zollverwaltung neben dem im UZK normierten Kreis der Zollschuldner weitere Personen für Zollschulden als Haftungsschuldner kraft nationaler Haftungsvorschriften (§§ 69–75 AO bzw. § 191 Abs. 4 AO) herangezogen, sollte dies nicht widerspruchslos akzeptiert werden.[69] Stehen der Zollverwaltung schließlich mehrere Zollschuldner zur Auswahl, die als Gesamtschuldner haften, stellen sich die typischen, aus dem allgemeinen Steuerrecht bekannten Fragen des Auswahlermessens im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft.[70] Auch Fragen des Erlöschens der Zollschuld (Art. 124 UZK) spielen hier hinein.

Eine echte Neuheit stellt die Zollschuldnerschaft des Lieferanten falscher Daten (Art. 77 Abs. 3 Satz 2 UZK) dar. Durch die Neuregelung wird der Kreis der Zollschuldner erheblich erweitert, zB. greift sie in allen Fällen unter- bzw. überfakturierter Rechnungen.

IV. Streit um Zollschuld

1. Absehen von Nacherhebung

Von enormer praktischer Bedeutung im alten wie im neuen Zollrecht ist der Fall des Absehens von der Nacherhebung, dh. die Prüfung, ob die – jetzt in den Erstattungs-/ Erlasstatbeständen der Art. 116 ff UZK eingegliederte – Vertrauensschutzvorschrift des vormaligen Art. 220 Abs. 2 lit. b) ZK (= Art. 119 UZK) greifen könnte. Danach ist ein Absehen von der Nacherhebung geboten, wenn der geschuldete Abgabenbetrag aufgrund eines sog. aktiven Irrtums[71] der Zollbehörde unterblieben ist, sofern er für den Zollschuldner nicht erkennbar war und er gutgläubig, dh. nicht in betrügerischer Absicht gehandelt hat.

2. Nacherhebungszeitraum

Nacherhebungsbescheide sollten stets in zeitlicher Hinsicht einer Prüfung unterzogen werden. Zollrechtlich gilt eine kurze – ablaufhemmungsresistente[72] – dreijährige Regelverjährungsfrist,[73] die sich nur bei Vorliegen strafrechtlich verfolgbarer Handlungen[74] verlängert. Die aus dem Steuerstreit bekannte Auseinandersetzung um den Hinterziehungsnachweis[75] gehört zum Standardeinwand guter Abwehrberatung.

3. Schätzung von Besteuerungsgrundlagen

Zollnachforderungen, die sich auf Zeiträume außerhalb der Regelverjährung erstrecken, liegen stets gemutmaßte Hinterziehungssachverhalte zugrunde. Bei so gut wie allen Hinterziehungssachverhalten ist die Quantifizierung der Bemessungsgrundlagen für die sog. „Altjahre“ schwierig und ohne Schätzungen praktisch kaum möglich. Schätzungen im Zollrecht eröffnen ein breites Verteidigungsfeld, das zur Minimierung der Nacherhebung ggf. im Wege der tatsächlichen Verständigung[76] genutzt werden kann. Die Furcht vor Anlastung erschwert bisweilen Verhandlungen mit dem Zoll. Erkennt man sie als Berater an und berücksichtigt sie bei Erledigungsbemühungen, können festgefahrene Auseinandersetzungen manchmal wieder bewegt werden.[77]

4. Tarifierungs- / Zollwertfragen

Der Streit um die richtige Tarifierung oder die zutreffende Zollwertermittlung kann lohnendes Streitfeld sein. Die Frage nach der richtigen Einreihung einer Ware in das an feinsinnigen Differenzierungen reiche Zolltarifschema ist ein zollrechtlicher Dauerbrenner.[78] Ein überaus wichtiges Hilfsmittel für die praktische Einreihung der verschiedensten Waren in den Zolltarif stellen die Allgemeinen Vorschriften (AV) als „völkerrechtliches soft law“[79] der Erläuterungen zum HS dar.[80] Die Vielzahl der einschlägigen Gerichtsentscheidungen[81] zeigt, dass keine Veranlassung besteht, die Einreihung der Zollverwaltung unkritisch hinzunehmen. In Tarifsachen ist es ratsam, um die Revisionszulassung zum BFH[82] zu kämpfen bzw. die Vorlage[83] an den EuGH zu beantragen. Die Rechtsprechung selbst ist nicht immer konsistent und nimmt durchaus auch schon einmal eine verdeckte Kehrtwende vor.[84] Begleitend empfiehlt sich stets die Nachkontrolle des Umfangs vorgenommener Hinzurechnungen. Nicht zu vergessen sind die gegenüber Art. 212a ZK ausgedehnten Regelungen des Art. 86 Abs. 1-3 UZK, die die nachträgliche Berücksichtigung zolltariflicher Begünstigungen bei Zollschuldentstehung wegen Verfehlungen erlauben.

Streitträchtig, weil in tatsächlicher wie in rechtlicher Hinsicht mindestens ebenso komplex wie die Einreihung, ist in vielen Fällen auch die Zollwertermittlung. Bereits die Frage, welches das maßgebliche Kaufgeschäft ist bzw. welcher (Rechnungs-)Preis zugrunde zu legen ist, kann nicht einfach zu beantworten sein. Ein beliebtes Prüfungsfeld sind immer wieder die Hinzurechnungsvorschriften, die durch den UZK – zumal was die Einbeziehung von Lizenzen betrifft – erweitert worden sind.[85]

5. Erstattung / Erlass

Der UZK versteht unter Erstattung die Rückzahlung eines entrichteten Einfuhr- oder Ausfuhrabgabenbetrages und unter Erlass die Befreiung von der Verpflichtung zur Entrichtung eines noch nicht entrichteten Einfuhr- oder Ausfuhrabgabenbetrages.[86] Das Unionszollrecht trennt, darin mit dem nationalen deutschen Steuerrecht übereinstimmend, zwischen der – nur auf Rechtmäßigkeit hin zu kontrollierenden – Abgabenfestsetzung einerseits und Billigkeitsmaßnahmen andererseits. Wegen der Formstrenge des Zollrechts sind die Möglichkeiten der Korrektur der Abgabenfestsetzung mittels Erstattung bzw. der Billigkeitsmaßnahme des Erlasses von erheblicher praktischer Relevanz. Es sollte – zumal in den Fällen der Zollschuldentstehung aufgrund Verfahrenspflichtverletzungen[87] – stets eine Überlegung wert sein, uU. parallel zur Anfechtung der Zollfestsetzung die Erstattungs-/Erlass-Schiene zu aktivieren.[88] Als folgenschwer könnte sich die neue Einordnung des Falls des Absehens von der Nacherhebung als Billigkeitsregelung erweisen.[89] [1] Zu den „Besonderen Zollverfahren“ nach dem UZK Witte, AW-Prax 2015, 77.

[2] Schmidt in Grabitz/v. Bogdandy/Nettesheim, Europäisches AußenwirtschaftsR, 1994, 137; Kareseit, ZfZ 1988, 130 (136).

[3] Art 127 UZK (vormals Art. 36 a-c ZK): Summarische Eingangsanmeldung (ESumA).

[4] Art 139, Art. 5. Nr. 33 UZK: Mitteilung an die Zollbehörde, dass Ware eingetroffen ist.

[5] Kritisch zum Rückgriff auf nationales Haftungsrecht („Nadelöhrthese“) Olgemöller, ZfZ 2006, 74.

[6] Zur Rückwirkung des Art. 124 ZK Wolffgang/Felderhoff, AW-Prax 2016, 337.

[7] Schulmeister in Witte/Wolffgang, LB, Rz. 1218; Gellert, AO-ZK.

[8] BFH v. 30.10.1984, VII R 56/84, ZfZ 1985, 79.

[9] Nach Glashoff/Reimer, Beilage 39 zu DStR 1997, 1 (4) „(dürfte) die Zahl (der) Erstattungsanträge kaum geringer sein als die der formellen Einsprüche“.

[10] Wiener, AW-Prax 2010, 60, mwN.; zur Erstattung nach dem UZK Gellert, AW-Prax 2014, 72.

[11] Zu den Folgen Schrömbges/Gesinn/Hannl, ZfZ 2016, 156, (157 ff):„erhebliche Verschlechterung“.

[12] Dies ist entweder der Regelzollsatz (Drittlandszollsatz) oder ein besonderer Zollsatz.

[13] Daneben kommen gelegentlich noch spezifische Zölle (z.B. Gewicht, Volumen, Alkoholgehalt) und Mischzölle (Kombination aus Wert- und spezifischem Zoll) vor.

[14] Zu den Motiven im Einzelnen s. Lux, DStJG 11 (1988), 153 ff.

[15] Im Rahmen des GATT.

[16] Sog. Tarifeskalation, Schmidt in Grabitz/v. Bogdandy/Nettesheim, Europäisches AußenwirtschaftsR,1994, 99.

[17] Die Verteilung erfolgt nach dem sog. „Windhundverfahren“, Art. 56 Abs. 4 UZK (Art. 308a Abs. 1 ZK-DVO).

[18] Möllenhoff, AW-Prax 2008, 206.

[19] Monographisch dazu Möller/Schumann, Warenursprung und Präferenzen8, 2017, und Kaufmann, Ursprungsregeln, 1996; zum Zollpräferenzmanagement Hülskramer, ZfZ 2015, 33.

[20] Dazu EuGH v. 10.12.2009, C-260/08, ZfZ 2010, 16 mit Anm. Lieber, AW-Prax 2010, 55, damit einhergehend das Problem der sog. Minimalbehandlungen (s. FG Hamburg v. 16.8.2013, 4 K 175/12, juris, Tz. 22 ).

[21] Eingehend Wenig/Müller, EWS 2003, 498.

[22] VO (EG) Nr. 1225/2009, ABl. EG 2009 Nr. L 343, 51; VO (EG) Nr. 597, ABl. EG 2009 Nr. L 188, 93; Pickett, ZfZ 2014, 257; zu den jüngsten Änderungsvorschlägen der Kommission Felderhoff, AW-Prax 2016, 328.

[23] Aktuelles Beispiel: FG Bremen v. 17.11.2016, 4 K 30/25 (2), juris.

[24] Vgl. VO (EG) Nr. 2200/2004, ABl. EG2004 L 374, 1; Beispiel: Vorlagebeschluss FG Hamburg v. 13.5.2009, 4 K 5/08, juris (nachfolgend EuGH v. 25.10.2010, C-213/09, ZfZ 2011, 73): prohibitiver Schutzzoll auf Pilze.

[25] Art. 23.3 DSU lässt Strafzölle auch in streitfremden Marktbereichen zu.

[26] Entsprechendes ist für den Warenursprung möglich (vUA); für Umsatzsteuerzwecke kann nur eine unverbindliche Auskunft (uvZTA) beantragt werden, Schröder, UVR 2001, 310.

[27] Zum Rechtsschutz Schoenfeld, AW-Prax 2017, 3.

[28] Umfassende Information bei Müller-Eiselt/Vonderbank, EU-Zollrecht/Zollwert.

[29] Daneben kommen gelegentlich noch spezifische Zölle (z.B. Gewicht, Volumen, Alkoholgehalt) und Mischzölle (Kombination aus Wert- und spezifischem Zoll) vor.

[30] „Zollwert-Treppe“, Beispiel in Müller-Eiselt/Vonderbank, EU-Zollrecht/Zollwert, F. 4229, Art. 29 Rz. 19 (Mai 2016).

[31] „First-sale-rule“, dazu Rinnert, ZfZ 2015, 142; Vonderbank, AW-Prax 2016, 303; Looks/Dersch, DStR 2016, 1185.

[32] Wahlig/Mertgen, BB 2016, 79; Looks/Dersch, DStR 2016, 1185, 1187; Uhl, Zoll-Profi 2016, 2.

[33] Standort ist Titel VII des UZK (Art. 210-262). Während der ZK (Art. 58-182) sich noch mit fast der Hälfte seiner insgesamt 253 Art. dieser Materie annahm, benötigt der UZK nur noch gut 50 Art.

[34] Terminologie des Art. 79 ZK: “Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr“

[35] Sog. Statuswechsel, Art. 201 Abs. 3 UZK; Art. 29 AEUV, s. Gliederungspunkt B. III.1.

[36] So der neue Oberbegriff des Art. 210 UZK. Die Differenzierung des Art. 84 ZK zwischen Nichterhebungsverfahren und Zollverfahren mit wirtschaftlicher Bedeutung; ist – ohne Änderung in der Sache – aufgegeben worden. Von besonderer Bedeutung sind das Zolllagerverfahren, Veredelungsverkehre und das Versandverfahren; zur Neuregelung Witte, AW-Prax 2015, 77.

[37] Kampf, AW-Prax 2016, 313; Holzke, Zoll-Profi 2016, 8:

[38] Lux/Scheller/Zaczek, RIW 2016, 654.

[39] Scheller/Zaczek, UR 2015, 459.

[40] EuGH v. 11.1.2001, C-226/99, ZfZ 2001, 119; Lux/Sack in Dauses, Handbuch des EU-Wirtschaftsrechts, C.II. Rz. 96 (April 2008).

[41] Wolffgang, DB 2015 (Nr. 36), M5.

[42] Liebschner, AW-Prax, 2016, 126.

[43] Hauptzollamt (HZA) – Bundesfinanzdirektion (BFD) – Bundesministerium der Finanzen (BMF).

[44] Dies sind die Bundesfinanzdirektionen (BFD), das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung (BWZ) sowie das Zollkriminalamt (ZKA).

[45] Dazu Hartlich, AW-Prax 2016, 179; Weerth, ZfZ 2016, 142.

[46] Geldwäsche, Rauschgiftkriminalität, Marken- und Produktpiraterie, Artenschutz.

[47] Rechtsgrundlage ist das Zollfahndungsdienstgesetz (ZFdG) v. 16.8.2002, BGBl. I 2002, 3202; dazu der gleichnamige Handkommentar von Fehn/Wamers (Hrsg.), 2003; s. auch Ricke, AW-Prax 2007, 288.

[48] Olgemöller, AG 2007, 619.

[49] Überblick zum Eigenmittel-System der Gemeinschaft bei Weerth, AW-Prax 2008, 168, m.w.N.

[50] Dazu Gellert, AW-Prax 2008, 29; Vögele, AW-Prax 2008, 377 (378 f.) (ZRT-Diskussionsbericht) sowie EuGH v. 15.11.2005, C-392/02, ZfZ 2006, 18.

[51] Weiterführend Hannemann-Kacik, Zoll-Profi 2016, 9; Möller, StBp 2016, 172.

[52] BFH v. 28.1.2014, VII R 17/12, ZfZ 2014, 227.

[53] Gellert, ZK-AO, S. 157.

[54] Pickett, AW-Prax 2014, 399, (403 ff).

[55] Trennt, AW-Prax 16, 229, Gellert in Dorsch, ZollR, Art. 103 UZK Rz. 8, 9; Brill, KöSDI 2016, 19703.

[56] Nichtigkeitsklage gem. Art 263 Abs. 4 AEUV; EuGH v. 15.2.1991, C-239/99, ZfZ 2001, 158; Pickett, ZfZ 2013, 259.

[57] BFH v. 22.11.1994, VII B 140/94, HFR 1995, 204; FG Düsseldorf v. 4.1.1995, 4 V 1234/94 A (Z), EFG 1995,446.

[58] EuGH vom 17.7.1997, C-130/95, ZfZ 1997, 335; Friedrich, ZfZ 1996, 62.

[59] Spezialisierte Zollsenate sind zB. der 4. Senat des FG Hamburg oder 4. Senat des FG Düsseldorf.

[60] Kruse, DStJG 11 (1988) 1, 1 ff. – Einführung.

[61] Friedrich, ZfZ 1996, 394.

[62] Streck/Olgemöller, DStR 1996, 1105 (1112).

[63] Zur Bedeutung des Streits um den Sachverhalt s. auch Olgemöller, GmbH-StB 2004, 310.

[64] Zur Bedeutung des Rechts auf Akteneinsicht Streck/Mack/Schwedhelm, Stbg. 2007, 326.

[65] Dazu Bender, AW-Prax 2004, 140.

[66] Z.B. Sondervoraussetzungen bei Angriffen gegen die Gültigkeit zugrunde liegender Verordnungen (Alexander in Witte, ZK6, Art. 244 Rz. 21–23); im Übrigen s. Gliederungspunkt B.V..

[67] Zur Stellvertretung Witte, AW-Prax 2004, 152, 153; Ovie, TranspR 2009, 398; Scheller/Zaczek, UR 2016, 225.

[68] Art. 79 Abs. 3 lit b und c UZK „vernünftigerweise hätten wissen müssen“.

[69] Gegen die sog. Nadelöhrthese der h.M. Olgemöller, ZfZ 2006, 74, mwN, s. FG Mecklenburg-Vorpommern v. 19.10.2016, 3 K 93/13 (Rev. eingel., Az des BFH: VII R 36/16), juris.

[70] Mit Blick auf § 102 Satz 2 FGO kann hierbei der richtige Zeitpunkt entsprechenden Sachvortrags von prozessentscheidender Bedeutung sein.

[71] Kasuistik bei Alexander in Witte, ZK6, Art. 220 Rz. 12 ff.

[72] Ablaufhemmungstatbestände, wie sie in § 171 AO geregelt sind, sind dem Gemeinschaftszollrecht fremd.

[73] Art. 103 Abs. 1 UZK; auch ist dem Zollrecht das Prinzip der Kalenderverjährung fremd.

[74] Grundlegend EuGH v. 27.11.1991, C-273/90, ZfZ 1992, 73: nur Straftaten, keine Ordnungswidrigkeiten.

[75] Zum Vorsatznachweis s. FG Düsseldorf v.10.6.2009, 4 K 1770708, juris; Pickett, AW-Prax, 2014, 399.

[76] Die EU steht diesem deutschen Lieblingskind kritisch gegenüber. Da nach Ansicht des BFH v. 9.6.2005, VII B 19/02, BFH/NV 2005, 1893 (1895), mwN.; v. 18.5.1993, VI R 44/92, ZfZ 1993, 353 (354) die tatsächliche Verständigung Instrument der Sachverhaltsfeststellung ist, die wiederum Teil des den Mitgliedstaaten vorbehaltenen Verfahrensrechts ist, ist kein rechter Grund erkennbar, das Zollrecht hiervon auszunehmen; s. auch Seer, RIW 2005, 838.

[77] Streck/Olgemöller, DB 2006, 974 (976).

[78] Monographisch dazu Weerth, Anwendung Zolltarif, 2007; feuilletonistisch Olgemöller in FS Streck, 2011, 131 ff.; zu divergierenden vZTA Hohmann, AW-Prax 2012, 49, 51.

[79] FG Hamburg v. 20.10.2016, 4 K 20/15, juris Tz. 21.

[80] ZB. BFH v. 31.5.2005, VII R 49/04, BFH/NV 2005, 2076; detailliert Bleihauer/Schulte in Witte/Wolffgang, LB, Rn. 1318 ff.

[81] Pars pro toto: BFH v. 18.12.2001, VII R 78/00, ZfZ 2002, 203 – „Überraschungseier“ mit Bespr. Hülsmeier, ZfZ 2002, 327, Buerstedde/Gelse, ZfZ 2003, 298.

[82] Dazu Jäger, ZfZ 2008, 240 – zuständig ist der VII. (Zoll-)Senat des BFH; allg. zu dessen Rechtsprechung Landry, ZfZ 2008, 221.

[83] Vorabentscheidungsverfahren, Art. 267 AEUV; zur Vorlagepflicht z.B. EuGH v. 15.9.2005, C-493/03, HFR 2005, 1236, betr. Tarifierung von Spezialfahrzeugen.

[84] Beispiel: EuGH v. 15.5.2014, C-297/13, ZfZ 2014, 194 mit Anm. Krüger.

[85] S. Gliederungspunkt B.III.3.

[86] Schulmeister in Witte/Wolffgang, LB, Rz. 1221.

[87] Witte in Witte, ZK6, Art. 203 Rz. 4b-c, mwN.

[88] Vgl. hierzu BFH v. 9.9.2009, VII B 11/09, BFH/NV 2010, 263; Antragserfordernis und unterschiedliche Fristen sind zu beachten, z.B. Art. 36 Abs. 2 ZK: Dreijahresregelfrist, Art. 239 Abs. 2 ZK: Jahresfrist – Art. 121 UZK hat die Fristen einheitlicher gestaltet.

[89] Schrömbges/Gesinn/Hannl, ZfZ 2016, 156 (157 ff.).