Vorbemerkung

Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten können nach Maßgabe von § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG i. H. v. 2.400 EUR[1] im Jahr steuerfrei bleiben. Begünstigt sind drei Tätigkeitsbereiche[2]:

  • Nebenberufliche Tätigkeit als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder eine vergleichbare Tätigkeit;
  • Nebenberufliche künstlerische Tätigkeit;
  • Nebenberufliche Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen.

Die dem Grunde nach begünstigte Tätigkeit muss zudem zugunsten einer begünstigten Einrichtung erbracht werden. Mit dieser Vorschrift will der Gesetzgeber die Einnahmen aus einer ehrenamtlichen Nebentätigkeit fördern

Sitzort der begünstigten Einrichtung

Der Freibetrag von 2.400 EUR kann in Anspruch genommen werden, wenn eine entsprechende Tätigkeit nebenberuflich im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts bzw. einer zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke steuerbegünstigten Körperschaft erfolgt, die ihren Sitz in einem EU-/EWR-Staat oder der Schweiz hat.

Praxishinweis

Die Gültigkeit für die Schweiz ergibt sich nach dem EuGH-Urteil vom 21. September 2016[3] aus dem Freizügigkeitsabkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits. Die Finanzverwaltung wendet diese EuGH-Entscheidung in allen noch offenen Fällen an.[4]

Abschnittsbesteuerung

Die Finanzverwaltung hat ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Gewährung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26 EStG in Vorjahren kein Recht auf Weitergewährung begründet. Die Einkommensteuer unterliegt der Abschnittsbesteuerung.[5]

Steuerfreie Einnahmen aus einer nebenberuflichen Tätigkeit und Kostenabzug

Mit Urteil vom 20. Dezember 2017[6] hat sich der BFH zum Abzug der Aufwendungen eines nebenberuflich als Sporttrainer tätigen Übungsleiters geäußert. Die Entscheidung ist für die Fälle von Bedeutung, in denen die Ausgaben zugunsten der nebenberuflichen Tätigkeit höher als die steuerfrei bleibenden Einnahmen sind.

Sachverhalt

Die Klägerin erzielte 2012 im Hauptberuf Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Darüber hinaus bezog sie von einem Sportverein Einnahmen von 1.200 EUR als Übungsleiterin. Im Zusammenhang mit dieser Tätigkeit fielen Ausgaben von unstrittig 4.062 EUR an.

Diesen Kostenabzug erkannte das Finanzamt mit Hinweis auf den ab dem VZ 2010 geltenden § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG nicht an. Nach § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG gilt Folgendes:

2Überschreiten die Einnahmen für die in (§ 3 Nr. 26) Satz 1 (EStG) bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c (EStG) nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;

Der Gesetzestext behandelt nur die Fälle, in denen die Einnahmen den steuerfreien Betrag überschreiten. Die Finanzverwaltung legt den Gesetzeswortlaut in der Weise aus, dass ein Ausgabenabzug nur dann möglich ist, wenn die Einnahmen aus der Tätigkeit und gleichzeitig auch die jeweiligen Ausgaben den Freibetrag übersteigen.[7] Bei ausschließlich steuerfreien Einnahmen soll ein Abzug von Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ausgeschlossen sein.

Demgegenüber ließ das Thüringer FG[8] trotz Vorliegens von steuerfreien Einnahmen einen steuermindernden Abzug insoweit zu, als die Ausgaben den Freibetrag nach § 3 Nr. 26 EStG überstiegen. Unter Berücksichtigung des im Streitjahr geltenden Freibetrags von 2.100 EUR[9] ergab sich ein Kostenabzug von (4.062 EUR – 2.100 EUR=) 1.962 EUR.[10]

Entscheidung des BFH

Entgegen der Verwaltungsauffassung hält der BFH § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG[11] für nicht anwendbar, weil die steuerfreien Einnahmen von im Urteilsfall 1.200 EUR den Höchstbetrag von 2.100 EUR (seit dem VZ 2013[12]: 2.400 EUR) nicht überstiegen.

Praxishinweis

Diese Rechtsauslegung des BFH ist zu begrüßen. Sinn der Regelung des § 3 Nr. 26 EStG ist in erster Linie die Steuerfreiheit der Einnahmen. Die Ausgabenseite muss separat beleuchtet werden. Der Wortlaut des
§ 3 Nr. 26 Satz 2 EStG bezieht sich nur auf die den Steuerfreibetrag übersteigenden Einnahmen. Er kommt nicht zur Anwendung, wenn die Einnahmen den jeweiligen Steuerfreibetrag nicht übersteigen.

Der Kostenabzug wird nach Auffassung des BFH auch nicht nach § 3c Abs. 1 1. Teilsatz EStG eingeschränkt. Dort heißt es:

„Ausgaben dürfen, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden;“

Werden ausschließlich steuerfreie Einnahmen erzielt und sind die damit unmittelbar wirtschaftlich zusammenhängenden Aufwendungen höher, sind die Ausgaben nur bis zur Höhe der steuerfreien Einnahmen vom Abzug ausgeschlossen. Der übersteigende Betrag kann steuerlich berücksichtigt werden.

Praxishinweis

Der BFH lässt damit einen höheren Kostenabzug (4.062 EUR – 1.200 EUR =) 2.862 EUR zu. Er stellt für den Kostenabzug offensichtlich auf die den Freibetrag übersteigenden Aufwendungen ab.

Die Entscheidung des BFH in Sachen Kostenabzug ist zwar positiv. Jedoch muss zur Erreichung des Kostenabzugs auch eine nebenberufliche Tätigkeit vorliegen, die mit der Absicht ausgeübt wird, einen Totalgewinn oder –überschuss der Einnahmen über die Ausgaben zu erzielen.

Praxishinweis

Erweist sich die nebenberufliche Tätigkeit als sog. Liebhaberei, wären die daraus stammenden Einnahmen nicht steuerbar und die damit zusammenhängenden Aufwendungen steuerrechtlich unbeachtlich. Nach Auffassung des BFH soll eine Einkünfteerzielungsabsicht i.d.R. vorliegen, wenn die Einnahmen den Freibetrag von § 3 Nr. 26 Satz 1 EStG deutlich übersteigen. Im Urteilsfall übersteigen die Ausgaben die Einnahmen deutlich. Das FG muss im zweiten Rechtsgang prüfen, ob die Klägerin einen Totalgewinn oder einen Totalüberschuss erzielen konnte oder ob sie eine verlustbringende Tätigkeit möglicherweise wegen persönlicher Neigung ausübt.[13]

Damit ist der BFH auf der Linie der Finanzverwaltung, [14] die eine sog. Liebhaberei in Verlustfällen ebenfalls prüft.

[1] Bis zum VZ 2012: 2.100 EUR

[2] Siehe auch OFD Frankfurt am Main, Vfg. v. 22.03.2018, S 2245 A-2 St 213, juris

[3] C-478/15-Radgen, DStR 2016, 2331

[4] OFD Frankfurt am Main, Vfg. v. 22.03.2018, S 2245 A-2 St 213, juris

[5] § 25 Abs. 1 EStG, BFH-Urteil v. 22.10.2015, IV R 7/13, BStBl II 2016, 219

[6] III R 23/15

[7] R 3.26 Abs. 9 Satz 1 LStR 2015

[8] Thüringer FG, Urteil v. 30.09.2015, 3 K 480/14, EFG 2015, 2163 (nachfolgend BFH-Urteil v. 20.12.2017, III R 23/15)

[9] Anzuwenden im VZ 2012

[10] So auch FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil v. 16.06.2015, 3 K 368/14, juris, rkr. (NZB wurde als unbegründet zurückgewiesen: BFH-Beschluss v. 30.06.2016, VIII B 73/15)

[11] i.d.F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 v. 22.12.1999, BGBl I 1999, 2601

[12] EhrenamtsStärkG v. 21.03.2013, BGBl I 2013, 556 = BStBl I 2013, 339

[13] BFH-Urteil v. 30.10.2014, IV R 34/11, BStBl II 2015, 380

[14] BayLfSt v. 02.01.2018, S 2121.2.1-29/11 St 32, juris, Tz. 3.6

 

 

Stand: 23.04.2018